En este artículo analizaremos las principales novedades de la citada ley en el Impuesto de Sociedades, el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y en el Impuesto sobre la Renta de los No Residentes.
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IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES
Con la entrada en vigor de la Ley 28/2022, de 21 de diciembre, se introducen las siguientes novedades que afectan a los contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades y del Impuesto sobre la Renta de no Residentes que obtengan rentas mediante establecimiento permanente situado en territorio español, que tengan la condición de empresa emergente conforme al título preliminar de esta ley.
1. Tributación de las empresas emergentes al tipo de gravamen del 15% durante un plazo máximo de cuatro años.
El artículo 7 de la Ley 28/2022 de tributación de las empresas emergentes, establece que tributarán en el primer período impositivo en que, teniendo dicha condición, la base imponible resulte positiva y en los tres siguientes, siempre que mantengan la condición citada, al tipo del 15 % en los términos establecidos en el apartado 1 del artículo 29 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.
De este modo, se suaviza la tributación inicial de las empresas emergentes, reduciendo el tipo del Impuesto de Sociedades del actual 25?% al 15?%, durante un máximo de cuatro años, siempre que la empresa mantenga la condición de empresa emergente.
2. Aplazamiento del pago de deudas tributarias por empresas emergentes durante los dos primeros años de actividad.
El apartado 1 del artículo 8 de la Ley 28/2022, que regula el aplazamiento de la tributación de una empresa emergente, indica que podrán solicitar, a la Administración tributaria del Estado en el momento de la presentación de la autoliquidación, el aplazamiento del pago de la deuda tributaria correspondiente a los dos primeros períodos impositivos en los que la base imponible del Impuesto sea positiva.
La Administración tributaria del Estado concederá el aplazamiento, con dispensa de garantías, por un período de doce y seis meses, respectivamente, desde la finalización del plazo de ingreso en período voluntario de la deuda tributaria correspondiente a los citados períodos impositivos.
Para acogerse a este beneficio, será necesario que el solicitante se encuentre al corriente en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias en la fecha en que se efectúe la solicitud de aplazamiento y, además, que la autoliquidación se presente dentro del plazo establecido. No podrá aplazarse, según el procedimiento establecido en este apartado, el ingreso de las autoliquidaciones complementarias.
El ingreso de la deuda tributaria aplazada se efectuará en el plazo de un mes desde el día siguiente al de vencimiento de cada uno de los plazos señalados, sin que tenga lugar el devengo de intereses de demora.
Así se extiende a todas las empresas emergentes el aplazamiento del pago de las deudas tributarias durante los dos primeros años de actividad.
3. No obligación de efectuar pagos fraccionados por empresas emergentes durante los dos primeros años de actividad.
El apartado 2 del artículo 8 de la Ley 28/2022, que regula el aplazamiento de la tributación de una empresa emergente, establece que, no tendrán la obligación de efectuar los pagos fraccionados regulados en el artículo 40 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, y 23.1 del Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, respectivamente, que deban efectuar a cuenta de la liquidación correspondiente al período impositivo inmediato posterior a cada uno de los referidos en el apartado anterior, siempre que en ellos se mantenga la condición de empresa emergente.
IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSÍCAS
La Disposición Final Tercera de la Ley 28/2022, de 21 de diciembre, introduce las siguientes modificaciones con efectos desde el 1 de enero 2023 en la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
1.- Entrega a los trabajadores en activo acciones de la propia empresa
Rendimientos del trabajo en especie
Se modifica la letra f) del artículo 42.3 de la LIRPF por el apartado Dos de la Disposición Final Tercera de la Ley 28/2022, de modo que,
En el caso de entrega de acciones o participaciones de la propia empresa o de otras empresas del grupo de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, a los empleados de empresas emergentes el importe de la exención se eleva de los 12.000 a los 50.000 euros anuales. La exención será aplicable igualmente cuando dicha entrega sea consecuencia del ejercicio de opciones de compra previamente concedidas a aquéllos.
No será necesario que la oferta se realice en las mismas condiciones para todos los trabajadores de la empresa grupo o subgrupo, pero sí dentro de la política retributiva de la empresa, cuando permita la participación de los trabajadores en esta última.
La valoración de la entrega se realizará por el valor de suscripción efectuada por un tercero independiente en la última ampliación de capital realizada en el anterior en el que se entreguen dichas acciones o participaciones, o si no hubiera producido dicha ampliación, por su valor de mercado en el momento de la entrega al trabajador.
Imputación temporal
Se añade una letra m) al apartado 2 del artículo 14 de la LIRPF por el apartado Uno de la Disposición Final Tercera de la Ley 28/2022, en virtud de la cual,
Se establece una regla especial de imputación temporal, para los rendimientos del trabajo que no estén exentos por superar la entrega de acciones la cuantía prevista en el punto anterior. Se imputarán en el período impositivo en el que concurran algunas de las siguientes circunstancias:
- Que el capital social sea admitido a negociación en bolsa de valores o en cualquier sistema multilateral de negociación.
- Que se produzca la salida del patrimonio del contribuyente de la acción o participación.
Límite temporal: en todo caso, dichos rendimientos deben imputarse en el período impositivo en el que se cumpla el plazo de 10 años a contar desde la entrega de las acciones o participaciones.
2.- Deducción por inversión en empresa de nueva o reciente creación
Se modifica el apartado 1 del artículo 68 de la LIRPF por el apartado Cuatro de la Disposición Final Tercera de la Ley 28/2022, de modo que,
Se aumenta la deducción incrementando el tipo del 30% al 50% en la cuota íntegra estatal y aumentando la base máxima de deducción de 60.000 a 100.000 euros.
Las acciones o participaciones deberán haber sido adquiridas dentro de los 7 años siguientes a la constitución en el caso de empresas emergentes y debiendo permanecer en su patrimonio por un plazo superior a 3 años e inferior a 12 años.
La participación directa o indirecta del contribuyente, junto con la de su cónyuge o personas unidas por parentesco en línea recta o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta segundo grado, no puede superar el 40% del capital social ningún día de los años naturales de tenencia de la participación. Los socios fundadores de una empresa emergente que consten en la escritura pública de constitución de la sociedad no es necesario que cumplan este requisito.
No ha de tratarse de acciones o participaciones en una sociedad a través de la cual se ejerce una actividad que se venía ejerciendo anteriormente mediante otra titularidad.
3.- Régimen fiscal especial aplicable a los trabajadores, emprendedores e inversores desplazados a territorio español.
Se modifica el artículo 93 de la LIRPF por el apartado Cinco de la Disposición Final Tercera de la Ley 28/2022, de modo que se mejora el acceso al régimen disminuyendo de 10 a 5 el número de períodos impositivos anteriores al desplazamiento a territorio español durante los cuales el contribuyente no puede haber sido residente fiscal en España.
Se extiende el régimen a los trabajadores que se desplacen a territorio español para trabajar a distancia, sea o no ordenado por el empleador, utilizando exclusivamente medios y sistemas informáticos, telemáticos y de telecomunicación, así como a administradores de empresas emergentes con independencia de su porcentaje de participación en el capital social de la entidad.
Además, se establece la posibilidad de acogerse a este régimen especial, al cónyuge del contribuyente y a los hijos del contribuyente menores de veinticinco años (o cualquiera que sea su edad en caso de discapacidad) o, en el supuesto de inexistencia de vínculo matrimonial, al progenitor de los hijos, siempre que se cumplan unas determinadas condiciones.
4.- Calificación fiscal de los rendimientos obtenidos por la gestión de fondos vinculados al emprendimiento, a la innovación y al desarrollo de la actividad económica.
Se añade una nueva disposición adicional quincuagésima tercera por el apartado Seis de la Disposición Final Tercera de la Ley 28/2022, por la que tendrán la consideración de rendimientos del trabajo los obtenidos directa o indirectamente de participaciones, acciones u otros derechos, incluidas comisiones de éxito, que otorguen derechos económicos especiales en determinadas entidades, obtenidos por las personas administradoras, gestoras o empleadas de esas entidades o de sus entidades gestoras o entidades de su grupo.
Estos rendimientos se integrarán en la base imponible en un 50% de su importe, sin que resulten de aplicación exención o reducción alguna, cuando esté condicionado a que los demás inversores obtengan una rentabilidad mínima definida en el estatuto o reglamento y su mantenimiento por un período mínimo de cinco años, salvo que se produzcan las contingencias establecidas.
IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE NO RESIDENTES
La Disposición Final Segunda de la Ley 28/2022, de 21 de diciembre, introduce la siguiente modificación en el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo (TRLIRNR).
1. Exención de rendimientos de trabajo en especie.
Se modifica la letra a) del apartado 1 del artículo 14 del TRLIRNR por la Disposición Final Segunda de la Ley 28/2022, quedando redactada de la siguiente forma:
«a) Las rentas mencionadas en el artículo 7 y los rendimientos del trabajo en especie mencionados en el apartado 3 del artículo 42 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, percibidas por personas físicas, así como las prestaciones por razón de necesidad reconocidas al amparo del Real Decreto 8/2008, de 11 de enero, por el que se regula la prestación por razón de necesidad a favor de los españoles residentes en el exterior y retornados.»
La modificación normativa consiste en la incorporación expresa de la exención de los rendimientos del trabajo en especie citados en el artículo 42.3 LIRPF, con lo que se regula de forma homogénea con el IRPF la exención de los rendimientos del trabajo en especie contenidos en el artículo 42.3 LIRPF:
- Las entregas a empleados de productos a precios rebajados que se realicen en cantinas comedores de empresa o economatos de carácter social
- La utilización de los bienes destinados a los servicios sociales y culturales del personal empleado
- Las primas o cuotas satisfechas a entidades aseguradoras para la cobertura de enfermedad
- La prestación del servicio de educación preescolar, infantil, primaria, secundaria obligatoria, bachillerato y formación profesional por centros educativos autorizados, a los hijos de sus empleados, con carácter gratuito o por precio inferior al normal de mercado
- Las cantidades satisfechas a las entidades encargadas de prestar el servicio público de transporte colectivo de viajeros con la finalidad de favorecer el desplazamiento de los empleados entre su lugar de residencia y el centro de trabajo
- La entrega a los trabajadores en activo, de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, de acciones o participaciones de la propia empresa o de otras empresas del grupo de sociedades
Esto supone la elevación a rango legal de un criterio que ya se venía manteniendo (Consulta DGT V0401-16).
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